Neues Merkblatt zur Umsatzbesteuerung in der Bauwirtschaft veröffentlicht

Das Merkblatt mit Stand Januar 2023 erläutert die wichtigsten Grundsätze der Umsatzbesteuerung von Bauleistungen für Unternehmer. Es richtet sich insbesondere an Unternehmer, die Umsätze ausführen, für die der Leistungsempfänger die Steuer nicht nach § 13b Abs. 2 UStG schuldet. Es ersetzt das BMF-Schreiben vom 12. Oktober 2009, welches mit sofortiger Wirkung aufgehoben wird.

Das Merkblatt erläutert die wesentlichen Begriffe wie Werklieferungen und Werkleistungen und weist mit Praxisbeispielen auf die umsatzsteuerlichen und ertragsteuerlichen Folgen hin. Im Hinblick auf das Schreiben aus dem Jahr 2009 haben sich einige Änderungen ergeben.

Definition Werklieferung und Teilleistungen

Nach dem aktualisierten Merkblatt liegt eine Werklieferung vor, wenn der Unternehmer für das Werk einen fremden Gegenstand be- oder verarbeitet und dafür selbstbeschaffte Stoffe verwendet, die nicht nur Zutaten oder sonstige Nebensachen sind (§ 3 Abs. 4 UStG, Abschnitt 3.8 Abs. 1 S. 1 UStAE). In der alten Version war nur von einem bestellten Werk die Rede.

Eine Klarstellung erfolgt auch bei der Definition der Teilleistungen. Hier wurde der Passus eingefügt, dass es sich um eine Leistung mit kontinuierlichem, d.h. sich fortsetzendem, Charakter handelt.

Entstehung der Steuer bei Sollversteuerung im Insolvenzfall

Gemäß § 13 Abs. 1 Nr. 1 lit. a S. 1 UStG entsteht die Steuer bei Berechnung nach vereinbarten Entgelten (Sollversteuerung) mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem die Werklieferung oder Werkleistung ausgeführt worden ist. Wird das Werk nicht fertiggestellt und ist eine Vollendung durch den Werkunternehmer auch nicht mehr vorgesehen, entsteht ein neuer Leistungsgegenstand. Dieser bestimmt sich im Falle eines Insolvenzverfahrens, sofern der Insolvenzverwalter die weitere Erfüllung des Vertrags ablehnt, grundsätzlich nach Maßgabe des bei Eröffnung des Insolvenzverfahrens tatsächlich Geleisteten. Die Lieferung ist in somit im Zeitpunkt der Insolvenzeröffnung bewirkt. Neu eingefügt wurde ein Hinweis auf den Leistungszeitpunkt, wenn der Insolvenzverwalter die Erfüllung eines bei Eröffnung des Insolvenzverfahrens noch nicht oder nicht vollständig erfüllten Werkvertrags wählt. Die Werklieferung ist dann erst mit Leistungserbringung nach Verfahrenseröffnung ausgeführt, sofern keine Teilleistungen gesondert vereinbart waren.

Entstehung der Steuer bei Istversteuerung

Bezüglich der Istversteuerung wurde unter III 3 „Entstehung der Steuer“ ein eigener Abschnitt aufgenommen. Es bleibt dabei, dass die Steuer bei Berechnung nach vereinnahmten Entgelten (Istversteuerung, § 20 UStG) mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem das Entgelt vereinnahmt worden ist, entsteht.

Voranmeldung und Vorauszahlung der Steuer

Die Ausführungen zur Voranmeldung und Vorauszahlung der Steuer befinden sich nun unter Punkt IV. Klarstellend wurden die unterschiedlichen Anmelde- und Entrichtungszeitpunkte für Soll- und Istversteuerung ausdrücklich benannt.

Entgeltminderung durch Sicherungseinbehalt

Gemäß dem neuen Merkblatt berechtigen vertragliche Einbehalte zur Absicherung von Gewährleistungsansprüchen der Leistungsempfänger (z.B. sog. Sicherungseinbehalte für Baumängel) zur Steuerberichtigung, soweit dem Unternehmer nachweislich die Absicherung dieser Gewährleistungsansprüche durch Gestellung von Bankbürgschaften im Einzelfall nicht möglich war, und er dadurch das Entgelt insoweit für einen Zeitraum von über zwei bis fünf Jahren noch nicht vereinnahmen kann. Im Merkblatt von 2009 lag bei der Vornahme von Sicherungseinbehalten durch den Auftragnehmer keine Entgeltminderung nach § 17 Abs. 1 S. 1 UStG vor.

Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers

Im aktualisierten Schreiben wird klargestellt, dass Unternehmer und juristische Personen des öffentlichen Rechts, die von im Ausland ansässigen Unternehmen steuerpflichtige Werklieferungen oder sonstige Leistungen empfangen, die darauf entfallende Umsatzsteuer schulden, auch wenn die jeweilige Leistung für den nichtunternehmerischen Bereich bezogen wird.

Eine Klarstellung erfolgt auch zur Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers bei Werklieferungen und sonstigen Leistungen, die der Herstellung, Instandsetzung, Instandhaltung, Änderung oder Beseitigung von Bauwerken dienen – mit Ausnahme von Planungs- und Überwachungsleistungen. Danach ist der Leistungsempfänger Steuerschuldner, wenn er Unternehmer ist und selbst nachhaltig Bauleistungen erbringt, unabhängig davon, ob er sie für eine von ihm erbrachte Bauleistung verwendet. Davon ist auszugehen, wenn der Leistungsempfänger dem leistenden Unternehmer eine im Zeitpunkt der Ausführung des Umsatzes gültige Bescheinigung nach dem Vordruckmuster USt 1 TG gemäß § 13b Abs. 5 S. 2 UStG vorlegt. Dies gilt ebenfalls, wenn die Leistung für den nichtunternehmerischen Bereich bezogen wird.